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大纲 |
2010 年 北方阀门 |
2011 年 亚新公司 |
2012 年 |
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健康公司 |
福龙汽车 |
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（1）确认 和初始计量 |
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（2）后续 计量 |
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（3）处置 |
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（续表）
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大纲 |
2013 年 |
2014 年 |
2015 年A 公司 |
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钢铁公司 |
工程机械 |
煤炭公司 |
家用电器 |
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（1）确认和初始计量 |
6.6、在建工程结 转固定资产的时间和开始计提折旧的时间 |
3.5、固定资产的初始计量（盘盈固定资产的成本） |
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（2）后 |
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续计量 |
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（3）处置 |
5.2、持有 待售的固定资产 |
3.6、持有待售的固定资产 |
5.2、固定资 产终止确认的条件 |
5.6、持有待售的固定资产 |
一、确认和初始计量
（一）固定资产的确认
1.定义
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固定资产的定义 |
为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的有形资产 |
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使用寿命超过一个会计年度 |
2.确认条件
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固定资产的确认条件（同时满足） |
与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业 |
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该固定资产的成本能够可靠的计量 |
3.特别关注
（1）固定资产各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，从而使用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。
（2）与固定资产有关的后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本；不符合固定资产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。
（二）初始计量
总的原则：固定资产应当按照取得成本进行初始计量，取得成本包括企业为购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理的、必要的支出。
达到预定可使用状态的含义，具体可参考《企业会计准则第 17 号——借款费用》中第十三条的标准进行判断。
1.外购的固定资产
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（1）外购固定资产 |
包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使 用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等 |
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①外购不需安装的固定资产 |
包括购买价款、包装费、运杂费、保险费、专业人员 服务费和相关税费（不含可抵扣的增值税进项税额） 等 |
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②外购的需安装的固 定资产 |
在①的基础上，加上安装调试成本等 |
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③外购固定资产的特殊考虑 |
以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当 按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配分别确定各项固定资产的成本 |
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企业购买的固定资产的价款超过正常信用条件延期支 付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定，实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额计入“未确认融资费用”，应当在信用期内采用实际利率法进行分摊，摊销金额除满足借款费用资本化条件的应当计入固定资产成本外，其余均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益 |
2.自行建造的固定资产
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（2）自行建造固定资产 |
由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必 要支出构成。包括工程物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等 |
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①自营方式建造固定资产 |
直接材料 、直接人工、直接机械施工费等 |
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企业为建造固定资产准备的各种物资应当按照实际 支付的买价、运输费、保险费等相关税费作为实际成本。 |
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建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残 料价值以及保险公司、过失人赔偿后的净损失，计入所建工程项目的成本。盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本 |
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工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损， 计入当期损益 |
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符合资本化条件的，应计入所建造固定资产成本的借 款费用按照《17 号借款费用》的有关规定处理。 |
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所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办 理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起， 根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规 定，计提固定资产折旧。待办理里竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额 |
2013 年钢 铁公司 6.6 |
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高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当 计入相关产品的成本或当期损益，同时计入“专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费用形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出， 待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定 资产；同时按照形成固定资产的成本冲减“专项储 备”，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。 |
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②出包方式建造固定资产 |
其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前 所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出、以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。 |
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待摊支出是指在建设期间发生的、不能直接计入某项 固定资产价值、而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。 |
3.其他方式取得的固定资产
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（3）其他方式取得的 固定资产的成本 |
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①投资者投入固定资 产的成本 |
应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或 协议约定价值不公允的除外。 |
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②通过非货币性资产 交换、债务重组、企业合并方式取得的固定 资产的成本 |
非货币性资产交换、债务重组、企业合并和融资租赁 取得的固定资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第 7 号——非货币性资产交换》、《企业会计准 则第 12 号——债务重组》、《企业会计准则第 20 号 ——企业合并》和《企业会计准则第 21 号——租赁》确定。 |
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③盘盈固定资产的成 本 |
作为前期差错处理，在按管理权限报经批准处理前， 应先通过“以前年度损益调整”科目核算。 |
2014 年煤 炭公司 3.5 |
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（4）存在弃置费用的固定资产 |
特殊行业的特定固定资产，应当根据《企业会计准则 第 13 号——或有事项》按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债 |
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在固定资产的使用寿命内按照预计负债的摊余成本 和实际利率计算确定的利息费用应当在发生时计入财务费用 |
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一般工商企业发生的报废清理费用不属于弃置费用， 应当在发生时作为固定资产处置费用处理 |
2014 年煤炭公司 3.5
A 公司于 20×3 年 12 月 31 日对固定资产进行了全面清查，盘盈一项固定资产。经查该固定资产系 A 公司于 20×1 年购入（购入价为 20 万元），当年未确认为固定资产，而是直接计入了当期损益。经确认，该固定资产于 20×3 年末市场价值为 15 万元，A 公司据此于 20
×3 年确认固定资产及营业外收入各 15 万元。
问题：判断 A 公司的会计处理是否恰当。如存在不当之处，简要说明理由，并提出恰当的处理意见。
答：A 公司的会计处理不恰当。
理由：A 公司在财产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理，而不能按市场价值直接计入营业外收入。
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处理意见：上述盘盈的固定资产，应按原购入价计入固定资产成本并补提折旧，通过“以
前年度损益调整”科目作前期会计差错处理。
二、固定资产的后续计量
（一）固定资产折旧
1.折旧的定义
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折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统 分摊 |
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应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金 额。如已对固定资产计提减值准备，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额 |
2.影响固定资产折旧的因素
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固定资产原价、预计净残值、减值准备、使用寿命 |
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使用寿命指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或 提供劳务的数量。 |
3.折旧的范围
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应当对“所有”固定资产计提折旧。例外：已提足折旧仍继续使用的固定资 产；单独计价入账的土地 |
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注意事项 |
企业应当按月计提折旧 |
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达到预定可使用状态时开始计提折旧，终止确认时或划分为持有待 售非流动资产时停止计提折旧。 |
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当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧 |
2013 年钢铁 公司 6.6 |
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当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧 |
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固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧，提前 报废的固定资产也不再补提折旧。提足折旧是指已经提足该项固定资产的应计折旧额 |
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已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照 估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。 |
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处于更新改造过程停止使用的固定资产应将其账面价值转入在建工 程，不再计提折旧。更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后，再按“重新”确定的折旧方法、预计净残值和尚可使用年限计提折旧 |
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固定资产在定期大修理间隔期间，照提折旧 |
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4.折旧的方法
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应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折 |
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旧方法 |
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年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法 |
5.固定资产预计使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核
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企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧 方法进行复核 |
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①使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命 |
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②预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当给调整预计净残值 |
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③与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变，企业应当改变固定 资产折旧方法 |
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固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更 |
例：2009 年末 A 公司购置了一处房地产，作为自用固定资产使用，按预计使用寿命 30年计提折旧。 2015 年末，A 公司决定于 2016 年内拆除该幢房屋，在原址建造新厂房。被拆除的旧房于拆除时的账面价值是否可计入新厂房的成本中？
解答：企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命进行复核。本案例中，在
2015 年末 A 公司已经决定于 2016 年内拆除该幢房屋，则会计上合理确定该项固定资产的使
用寿命与原先估计数有差异，因此应当在 2015 年年末变更该项固定资产的使用寿命，并作为会计估计变更进行处理。
（二）固定资产的后续支出
1.资本化的后续支出
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与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计 入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除 |
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企业将固定资产更新改造的，应将相关固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。 |
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固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”科目核算。 |
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待固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转 为固定资产，并按“重新”确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧 |
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2.费用化的后续支出
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与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用等。 |
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生产车间（部门）使用固定资产发生的修理费用计入管理费用 |
3.注意事项
企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应予以资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊销。
三、固定资产的处置
（一）固定资产（处置）终止确认的条件
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该固定资产处于处置状态 （处置包括：出售、转让、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等） |
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该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益 |
2014 年家用 电器 5.2 |
固定资产处置的会计处理：计入符合终止确认条件的“当期”营业外支出（营业外收入）固定资产盘亏的会计处理：计入“盘亏当期”的损益（营业务支出）
2014 年家用电器 5.2
A 公司某直营店于 20×0 年 12 月完成装修，装修支出 50 万元，A 公司将其作为固定资
产核算，预计使用年限为 5 年，以年限平均法计提折旧（无残值）。20×3 年 1 月该直营店拆除原有装修，重新进行了全面装修，并于 20×3 年内完工投入使用。A 公司将原装修支出的账面价值 30 万元和新发生的装修支出 80 万元共计 110 万元通过在建工程转入固定资产成本，并在预计使用年限内以年限平均法计提折旧。
问题：说明 A 公司的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，简要说明理由，并提出恰当的处理意见（不考虑相关税费或递延所得税的影响）。
答：A 公司将原装修的账面价值包含在固定资产原值内，并在预计使用年限内计提折旧存在不当之处。
理由：原有装修已经被拆除并重新进行了全面装修，说明原有装修已经不能产生经济利益，不再符合固定资产的定义和确认条件，应予终止确认，而非计入新装修资产成本。
处理意见：在第二次装修时将原装修的账面价值 30 万元予以冲销，计入当期损益。 提醒：本题表面上看是在考察固定资产的初始确认，实际上是在考察固定资产的处置。
（二）持有待售的固定资产
1.持有待售的判断条件
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同时满足下列条件的 |
企业已经就处置该非流动资产作出决议 |
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非流动资产（包括固定 |
企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议 |
2014 年煤炭 |
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资产）应当划分为持有 |
该项转让将在一年内完成 |
公司 3.6 |
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待售 |
90
90
2.判断是否持有待售的资产范围
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范围 |
不包括递延所得税资产、金融资产、以公允价值计量的投资性房地 产和生物资产、保险合同中产生的合同权利等 |
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单项资产和处置组 处置组是指作为整体出售或其他方式一并处置的一组资产。处置组通常是一组资产组、一个资产组或某个资产组中的一部分。 如果处置组是一个资产组，并且按照《8 号资产减值》的规定将企业合并中取得的商誉分摊至该资产组，或者该资产组是这种资产组中的一项经营，则该处置组应当包括企业合并中取得的商誉 |
3.持有待售固定资产的计量
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计量 |
对于持有待售的固定资产，调整该项固定资产的预计净残值，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值， 原账面价值高于预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。（孰低） |
2013 年工程 机械 5.2 2014 煤炭公 司 3.6 2015A 公司 5.6 |
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持有待售的固定资产不计提折旧，按照账面价值与公允价值减去处 置费用后的净额孰低计量 |
2014 煤炭公司 3.6
20×3 年 12 月 31 日，经 A 公司董事会批准，A 公司与非关联公司 J 公司签订了一份不可撤销的资产转让协议，将一项账面价值为 200 万元的固定资产以 210 万元的价格转让给 J
公司。双方约定于 20×4 年 5 月 31 日前完成转让资产的交割。A 公司预计上述转让将发生
20 万元处置费用。由于截至 20×3 年 12 月 31 日上述交易尚未实施，除计提折旧外，A 公司
于 20×3 年未对上述固定资产进行任何其他会计处理。
问题：判断 A 公司的会计处理是否恰当。如存在不当之处，简要说明理由，并提出恰当的处理意见。
答：A 公司的会计处理不恰当。
理由：尽管于 20×3 年末交易未实施，但 A 公司拟出售的资产在 20×3 年末已满足持有待售固定资产的条件。对于持有待售的固定资产，应在 20×3 年末按账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。
处理意见：该项固定资产的预计净残值为其公允价值 210 万元减去处置费用 20 万元后
的金额 190 万元，原账面价值 200 万元高于调整后预计净残值 190 万元的差额 10 万元，应
在 20×3 年末作为资产减值损失计入当期损益。
提醒：本题的理由部分，是在考察持有待售资产的判断条件；而处理意见部分，是在考察持有待售资产的计量。
2015 年 A 公司（5.6）
91
91
20×4 年 12 月 31 日．A 公司与某非关联方签订了一份不可撤销转让协议，约定于 20×
5 年初以 500 万元价格向其转让一台账面价值为 550 万元的旧设备，并由 A 公司另行承担处置费用 IO 万元。A 公司于 20×4 年 12 月 31 日将该设备作为持有待售固定资产核算，并将协议约定转让价格与该设备账面价值之间的差额 50 万元确认为资产减值损失，计入 20×4
年度损益。A 公司在申报 20×4 年度企业所得税应纳税所得额时，将上述 50 万元资产减值损失作了全额税前扣除。
问题：指出 A 公司的会计处理以及企业所得税的处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，提出恰当的处理意见。
答：会计处理存在不当之处。持有待售的固定资产，应按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量，因此计入当期减值损失的金额应为 550 万元-(500 万元-10万元)=60 万元。
税务处理存在不当之处。资产处置损失应于资产实际处置时按照实际损失金额扣除，实际处置前所计提的减值损失不得扣除。
提醒：本题与上题的不同之处在于，同时考察会计及税法知识。属于跨学科（会计、税法）的考试方式。
2013 年工程机械 5.2
项目合伙人甲复核审计项目组成员的审计工作底稿时，发现如下事项：
根据董事会的决议，A 公司于 20×2 年 12 月 31 日与 W 公司（非关联公司）签订一项不可撤销的旧设备转让协议，约定于 20×3 年 2 月向 W 公司交付一台旧设备，转让价格为 200
万元。该设备账面原值为 350 万元，截至 20×2 年 12 月 31 日已累计计提折旧 200 万元，未
计提减值准备。A 公司预计交付该设备还将发生运输费等处置费用 10 万元，于 20×2 年 12
月 31 日将该设备账面价值调整为 190 万元，并自该日起不再计提折旧。项目组成员检查了
该旧设备转让协议和 A 公司预计处置费用的依据，据此确认该项设备于 20×2 年 12 月 31日的账面价值不存在错报。
问题：指出项目合伙人甲在复核项目组成员的工作底稿时，针对项目组成员的审计处理，应当提出哪些质疑和改进建议。
答：应提出的质疑：没有关注持有待售固定资产的余额不能高于其被划为持有待售之前的账面价值的规定。
改进建议：应当建议 A 公司按照公允价值减去处置费用和原账面价值两者孰低计量持有待售固定资产。由于相关持有待售固定资产的公允价值减去处置费用为 190 万元，原账面价
值为 150 万元，因此，应将持有待售固定资产的余额还原为原账面价值。
提醒：本题与前两题不同之处，是题干部分以复核人员复核底稿的方式提出问题，此种题目类型考察范围广泛，三科知识都有可能通过此种题目类型考察。
4.持有待售资产的再分类
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某项固定资产或处置组被划归为持有待售，但后来不再满足持有待售 |
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的固定资产的确认条件，企业应当停止将其划归为持有待售，并按照 |
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再分类 |
下列两项金额中较低者计量： ①该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值，按照其假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调 |
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整后的金额 |
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②就决定不再出售之日的可收回金额 |
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2018年初中级会计师 | 2018年初中级经济师 | 2018年初中级审计师 | 2018年注册会计师/综合 | 2018年注册税务师 | 资产评估师
2018年证卷/基金/银行从业 | 2018高级会计 | 2018注册一级建造师 | 2018年二级建造师考试 | 2019年公务员考试 | 教师招聘
2018年初级社工 | 2018年中级社工 | 2018年事业单位编制 | 2019年考研英语/数学/政治/西综/管理类联考/法硕
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