2019年高级会计师考试案例分析（1.22）

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案例分析题

甲公司是一家大型机械制造类企业，在深圳交易所上市。

资料一：

2016年1月1日，甲公司以2000万元投资于乙公司，持股比例为5%。甲公司将其作为可供出售金融资产核算。2016年12月31日，甲公司以25000万元从乙公司其他股东处购买了乙公司50%的股权，能够对乙公司实施控制。当日，乙公司可辨认净资产公允价值为45000万元。原5%股权投资的公允价值为2250万元。

2016年12月31日，甲公司在个别财务报表中部分会计处理如下：

(1)增加投资收益250万元;

(2)确认长期股权投资27000万元。

2016年12月31日，甲公司在合并财务报表中部分会计处理如下：

(3)确认企业合并成本27000万元;

(4)确认对乙公司的商誉2250万元。

资料二：

2016年1月1日，甲公司从非关联方处购入丙公司30%有表决权股份，能够对丙公司的财务和经营政策施加重大影响，甲公司确定的对丙公司的长期股权投资的成本为3150万元，投资当日除一批存货的公允价值大于账面价值100万元外，丙公司当日其他资产、负债的公允价值均等于账面价值。至2016年12月31日，丙公司将该批存货全部对外出售。丙公司2016年度实现净利润2100万元。甲公司和丙公司之间不存在任何内部交易，丙公司除实现净利润外，无其他所有者权益变动。

2016年12月31日，甲公司又斥资5500万元从丙公司其他股东处购买了丙公司40%的股权，能够对丙公司实施控制。当日，丙公司可辨认净资产的公允价值为12500万元，原30%股权投资的公允价值为3800万元。

2016年12月31日，甲公司在个别财务报表中部分会计处理如下：

(1)增加投资收益630万元;

(2)确认长期股权投资9280万元。

2016年12月31日，甲公司在合并财务报表中部分会计处理如下：

(3)确认企业合并成本9250万元;

(4)确认对丙公司的商誉500万元。

甲公司、乙公司和丙公司均不存在关联关系，以上交易均不构成“一揽子交易”。

要求：根据以上资料，假定不考虑其他因素，逐项判断甲公司的会计处理是否正确。对不正确的，分别说明理由。

【正确答案】

1. 针对资料一：

(1)第(1)项会计处理正确。

(2)第(2)项会计处理不正确。

理由：企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，在编制个别财务报表时，购买日之前持有的股权投资，采用金融工具确认和计量准则进行会计处理的，应当将按照准则确定的股权投资的公允价值2250万元加上新增投资成本25000万元之和27250万元，作为改按成本法核算的初始投资成本。

(3)第(3)项会计处理不正确。

理由：在合并财务报表中，应确认的企业合并成本为原5%股权投资的公允价值2250万元加上新增投资成本25000万元之和27250万元。

(4)第(4)项会计处理不正确。

理由：企业合并成本为27250万元，应确认的对乙公司的商誉=27250-45000×(5%+50%)=2500(万元)。

2. 针对资料二：

(1)第(1)项会计处理不正确。

理由：在确认应享有丙公司净利润时，在丙公司账面净利润的基础上，应考虑以取得投资时丙公司存货的公允价值为基础结转的营业成本对丙公司净利润的影响。丙公司经调整后的净利润=2100-100=2000(万元)，甲公司应按享有的份额确认投资收益600万元(2000×30%)。

(2)第(2)项会计处理不正确。

理由：企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，在编制个别财务报表时，购买日之前持有的股权投资采用权益法核算的，应当以购买日之前所持丙公司的股权投资的账面价值3750万元(3150+600)与购买日新增投资成本5500万元之和9250万元，作为改按成本法核算的初始投资成本。

(3)第(3)项会计处理不正确。

理由：企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并，在合并财务报表中，对于购买日之前持有的丙公司的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值3800万元进行重新计量，甲公司应确认的企业合并成本为9300万元(3800+5500)。

(4)第(4)项会计处理不正确。