第十六章　债务重组
 
一、单选题
【以非现金资产清偿债务】
甲公司因购货原因于2016年1月1日应付乙公司账款100万元，货款偿还期限为3个月。2016年4月1日，甲公司因发生财务困难，无法偿还到期债务，经与乙公司协商进行债务重组。双方同意：以甲公司一项专利权抵偿债务。该专利权原值为100万元，已累计摊销20万元，公允价值为70万元。假定上述资产均未计提减值准备，不考虑相关税费。则债务人甲公司计入营业外支出和营业外收入的金额分别为（　　）万元。
A.30，30　　
B.10，30　　
C.10，20　　　
D.20，20
【答案】B
【解析】应计入营业外支出的金额=（100-20）-70=10（万元），应计入营业外收入的金额=100-70=30（万元）。
【修改其他债务条件】
以修改其他债务条件进行债务重组的，如果债务重组协议中附有或有应付金额，该或有应付金额终没有发生的，下列处理中，正确的是（　　）。
A.冲减已确认的预计负债，同时确认营业外收入
B.冲减营业外支出
C.冲减财务费用
D.冲减销售费用
【答案】A
【解析】或有应付金额是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。或有应付金额在随后会计期间没有发生的，债务人应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。
【以非现金资产清偿债务】
甲公司与乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。甲公司销售给乙公司一批商品，价款为400万元，增值税税额为68万元，款项尚未收到，因乙公司发生资金困难，已无力偿还甲公司的全部货款。经协商，乙公司分别用一批材料和一台设备予以抵偿。已知，原材料的账面余额为110万元，已计提存货跌价准备20万元，公允价值为100万元，增值税税额17万元；固定资产原价为300万元，已提折旧110万元，公允价值200万元，增值税税额34万元。乙公司应计入营业外收入的金额为（　　）万元。
A.117　　　　
B.127　　　
C.10　　　　
D.468
【答案】B
【解析】乙公司计入营业外收入的金额由两部分构成，一是债务重组利得，二是处置非流动资产利得。债务重组利得=（400+68）-[（100+17）+（200+34）]=117（万元），处置非流动资产利得=200-（300-110）=10（万元），乙公司应计入营业外收入的金额=117+10=127（万元）。
【以非现金资产清偿债务】
乙企业应付甲企业账款的账面余额为260万元，由于乙企业无法偿付该应付账款，经双方协商同意，乙企业以增发其普通股偿还债务，假设普通股每股面值为1元，市价3元，乙企业以80万股抵偿该项债务，并支付给有关证券机构佣金手续费1万元。乙企业应确认的债务重组利得及资本公积的金额分别为（　　）万元。
A.20,159　　　
B.20,160
C.19,159　　
D.180,0
【答案】A
【解析】乙企业应确认的债务重组利得=260-3×80=20(万元)，乙企业计入资本公积的金额=（3-1）×80-1=159(万元)
【修改其他债务条件的会计处理】
2016年1月1日甲公司与乙商业银行达成协议，将乙商业银行于2014年1月1日贷给甲公司的3年期、年利率为9%、本金为500 000元的贷款进行债务重组。乙商业银行同意将贷款延长至2017年12月31日，年利率降至6%，免除积欠的利息45 000元，本金减至420 000元，利息仍按年支付；同时规定，债务重组的当年若有盈利，则当年利率恢复至9%；若无盈利，仍维持6%的利率。甲公司估计在债务重组当年很可能盈利，不考虑其他因素，则甲公司在债务重组日对该债务重组应确认的债务重组利得为（　　）元。
A.87 200　　　
B.99 800　　
C.112 400　　
D.125 000
【答案】C
【解析】债务重组日债务的公允价值为420 000元，债务重组日确认预计负债=420 000×（9%-6%）=12 600（元），债务重组利得=（500 000+45 000）-420 000-12 600=112 400（元）。
二、多选题
【债务重组的会计处理】
下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的有（　　）。
A.债务人以债转股方式抵偿债务的，债务人将重组债务的账面价值大于相关股份面值的
差额计入营业外收入
B.债务人以债转股方式抵偿债务的，债权人将重组债权的账面价值大于相关股权公允价值的差额计入营业外支出
C.债务人以非现金资产抵偿债务的，债权人将重组债权的账面价值大于受让非现金资产公允价值的差额计入资产减值损失
D.以修改债务条件进行债务重组涉及或有应收金额的，债权人在重组日不确认或有应收金额
【答案】BD
【解析】选项A，债务人以债转股方式抵偿债务的，债务人将重组债务的账面价值大于相关股份公允价值的差额计入营业外收入；选项C，差额记入“营业外支出—债务重组损失”科目。
【债务人的会计处理】
债务重组中对债务人抵债资产公允价值与账面价值的差额，下列处理中正确的有（　　）。
A.抵债资产为存货的，公允价值与账面价值的差额计入营业外收入
B.抵债资产为可供出售金融资产的，其公允价值与账面价值的差额计入其他综合收益
C.抵债资产为固定资产的，其公允价值与账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出
D.抵债资产为无形资产的，其公允价值与账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出
【答案】CD
【解析】抵债资产为可供出售金融资产的，其公允价值与账面价值的差额计入投资收益；抵债资产为存货的，按其公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。
【债务转为资本的会计处理】
甲公司因无法偿还乙公司（股份有限公司）4 000万元货款，于2016年8月1日与乙公司签订债务重组协议。协议规定甲公司通过增发1 700万股普通股（每股面值1元）抵偿上述债务，股票发行价为2 800万元。乙公司已对该应收账款计提了360万元坏账准备，并将取得的股权作为可供出售金融资产核算。甲公司在2016年11月1日已经办理完股票增发等相关的手续。不考虑其他因素，针对上述业务下列表述中正确的有（　　）。
A.甲公司计入营业外收入的金额为1 200万元
B.甲公司计入资本公积—股本溢价的金额为1 100万元
C.甲公司计入股本的金额为1 700万元
D.乙公司计入营业外支出的金额为1 200万元
【答案】ABC
【解析】选项D，乙公司计入营业外支出的金额=（4 000-360）-2 800=840（万元）。
【修改其他债务条件债务人的会计处理】
下列各项中，属于债务重组日债务人应计入重组后负债账面价值的有(　　)。
A.债权人同意减免的债务
B.债务人在未来期间应付的债务本金
C.债务人在未来期间应付的债务利息
D.债务人符合预计负债确认条件的或有应付金额
【答案】BD
【解析】选项A，减免的那部分债务不计入重组后负债账面价值；选项C，债务人在未来期间应付的债务利息，应于发生时计入财务费用，不应计入重组后负债账面价值。
三、综合题
【综合题•债务重组的会计处理】
甲股份有限公司(以下简称“甲公司”)为上市公司，2015年至2016年发生的相关交易或事项如下：
（1）2015年7月30日，甲公司就应收A公司账款5 000万元与A公司签订债务重组合同。合同规定：A公司以其拥有的一栋在建写字楼及一项专利权偿付该项债务；A公司将在建写字楼和专利权所有权转移至甲公司后，双方债权债务结清。
2015年8月10日，A公司将在建写字楼和专利权所有权转移至甲公司。同日，甲公司该重组债权已计提的坏账准备为800万元；A公司该在建写字楼的账面余额为1 800万元，未计提减值准备，公允价值为2 200万元；A公司该专利权的账面余额为2 300万元，已累计摊销200万元，未计提减值准备，公允价值为2 300万元。
（2）甲公司取得在建写字楼后，委托某建造承包商继续建造。至2016年1月1日累计新发生工程支出800万元。2016年1月1日，该写字楼达到预定可使用状态并办理完毕资产结转手续。
对于该写字楼，甲公司与B公司于2015年11月11日签订经营租赁合同，将该写字楼整体出租给B公司。合同规定：租赁期自2016年1月1日开始，租期为5年；年租金为200万元，每年年底支付。甲公司预计该写字楼的使用年限为30年，预计净残值为零。
2016年12月31日，甲公司收到租金200万元。同日，该写字楼的公允价值为3100万元。
（3）其他资料如下：
①假定甲公司对投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。
②假定不考虑相关税费影响。
要求：
（1）计算甲公司债务重组过程中应确认的损益并编制相关会计分录。
（2）计算A公司债务重组过程中应确认的损益并编制相关会计分录。
（3）计算甲公司写字楼在2016年应确认的公允价值变动损益并编制相关会计分录。
（4）编制甲公司2016年收取写字楼租金的相关会计分录。
【答案】
（1）
甲公司债务重组过程中应确认的损益=（5 000-800）-（2 200+2 300）=-300（万元），应冲减资产减值损失300万元。
借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　 2 200
　　无形资产　　　　　　　　　　　　　　　　　 2 300
　　坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　 800
　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　 5 000
　　　资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　 300
（2）
A公司债务重组过程中应确认的债务重组利得（营业外收入）=5 000-（2 200+2 300）=500（万元），应确认非流动资产处置收益（营业外收入）=（2 200-1 800）+[2 300-(2 300-200)]=600（万元）
借：应付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　 5 000
　　累计摊销　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200
　贷：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 800
　　　无形资产　　　　　　　　　　　　　　　　　 2 300
　　　营业外收入——债务重组利得　　　　　　　　　 500
　　　　　　　　——处置非流动资产利得　　　　　　 600
（3）
2016年1月1日，该写字楼的入账价值=2 200+800=3 000（万元），2016年应确认公允价值变动损益=3 100-3 000=100（万元）。
借：投资性房地产——公允价值变动　　　　　　　　 100
　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　 100
（4）
借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200
　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　 200
 
(责任编辑：磐)