民间非营利组织非货币性交易的会计处理(2)

交换按支付补价和收到补价分别进行会计处理：收到补价方，意味着实现了交易利得（收到的货币性资产的金额超过所放弃的资产的账面价值的一定份额的部分），应确认利得；收到资产的入账价值等于放弃资产的账面价值加上确认的利得，再减去收到的补价。支付补价方不应确认交易利得，收到资产的入账价值等于支付的补价加上放弃资产的账面金额。如果有证据表明放弃资产已经发生了损失，则应确认交易损失。

在涉及补价的情况下，我国非货币性交易准则规定：在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益；收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益；收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

    四、民间非营利组织非货币性交易中会计制度的不足

尽管《民间非营利组织会计制度》具有重大的作用和指导意义，但由于其处于探索阶段，其中细节仍有不妥之处，主要从以下几点予以说明。

1.“无形资产”项目《民间非营利组织会计制度》要求，无形资产项目应当根据无形资产科目的期末余额填列。但是，对存在计提无形资产减值准备的非营利组织如何填列该项目，并未做出说明。笔者认为，对该项目不能简单地要求根据无形资产科目的期末余额填列，而应要求本项目应当根据无形资产科目的期末余额填列，若存在计提无形资产减值准备的，还应该扣除无形资产减值准备科目的贷方余额。

【例】2005年1月1日，某非营利组织外购一项无形资产，实际支付的价款为120万元。估计该无形资产预计使用年限为6年。2006年12月31日，由于与该无形资产相关的经济因素发生不利变化，致使该无形资产发生减值，估计其可收回金额为50万元。

　　在本例中，2005年初购入无形资产时：

　　借：无形资产　　　　　　　　　　　　1200000

　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　1200000

　　2005年和2006年分别进行摊消时，借：管理费用200000贷：无形资产200000 2006年计提减值准备时，

　　借：营业外支出　　　　　　　　　　　　300000

　　　贷：无形资产　　　　　　　　　　　　　300000

　　那么，2006年底，该非营利组织无形资产项目（假设其只有此一项无形资产）的填列金额为剔除减值准备后的50万元（120-20-20-30＝50万元）。

2.城市维护建设税和教育费附加的问题城市维护建设税（简称城建税）是国家对缴纳增值税、消费税、营业税（简称“三税”）的单位和个人，就其实际缴纳的上述“三税”税额为计税依据而征收的一种税。也就是说，凡交纳增值税、消费税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税人，非营利组织也不例外。但《民间非营利组织会计制度》在规范“应交税金”科目时，却没有说明城建税的核算问题，同样，也没有说明类似的教育费附加的核算问题。笔者认为，为了更好地反映非营利组织的财务状况，提供真实、完整的会计信息，有必要规范非营利组织应缴纳的城市维护建设税和教育费附加的核算办法，并要求应交教育费附加义务发生时，应在“其他应付款”科目或单设“其他应交款”科目核算。

【例】某市区一非营利组织适用的城市维护建设税税率为7%，其缴纳的增值税、消费税和营业税的总额为20000元，那么当期应缴纳的城市维护建设税为1400元。会计处理为，

　　借：营业费用　　　　　　　　　　　　　　1400

　　　贷：应交税金——应交城市维护建设税　　　1400

　　3.资产负债表一些项目的编制问题如“预提费用”项目，《民间非营利组织会计制度》要求，本项目应当根据预提费用科目的期末贷方余额填列，问题是“预提费用”项目并不一定都存在贷方余额，如果存在借方余额怎么处理呢？笔者认为，应比照《企业会计制度》的规定，若“预提费用”科目有借方余额，并入“待摊费用”科目，并在资产负债表“待摊费用”项目反映。例如，某非营利组织期末“待摊费用”科目的借方余额为3000元，“预提费用”科目也是借方余额，为1500元，那么，应将其并入“待摊费用”，总金额为4500元。